Dómstólaleit

F ehf., sem var í eigu stærstu hluthafa S hf., keypti hluti í S hf. og stofnaði til skulda af því tilefni. Við samruna félaganna var F ehf. skilgreint sem yfirtekið félag en S hf. skyldi vera yfirtökufélag. Við samrunann, svonefndan öfugan samruna, voru eignarhlutir F ehf. í S hf. færðir út úr efnahagsreikningi félagsins, en inn í S hf. runnu skuldir F ehf. Þá voru aflaheimildir í eigu S hf. endurmetnar og andvirði þeirra hækkað, en eigið fé S hf. lækkaði engu að síður vegna samrunans. Aðilar deildu um það annars vegar hvort S hf. hefði verið heimilt að nýta sér skattalegt tap F ehf. í skattskilum sínum og hins vegar hvort honum hefði verið heimilt að færa til gjalda í reikningsskilum sínum allan kostnað vegna skulda, sem fluttust til hans frá F ehf. við samrunann. Ríkisskattstjóri taldi að þetta hefði S hf. ekki verið heimilt og með úrskurði hans 16. desember 2011 voru opinber gjöld S hf. vegna tiltekinna gjaldára ákveðin á nýjan leik. S hf. höfðaði mál á hendur Í og krafðist þess aðallega að úrskurðurinn yrði felldur úr gildi, en til vara að viðurkennt yrði að sér hefði verið óskylt að færa til tekna gengismun af lánum sem F ehf. hafði upphaflega tekið. S hf. reisti kröfur sínar í fyrsta lagi á því að að ríkisskattstjóri hafi verið vanhæfur til að fjalla um mál hans, en Hæstiréttur hafnaði því m.a. með vísan til dóms réttarins í máli nr. 555/2012. Í öðru lagi taldi S hf. að frestur samkvæmt 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 hefði að hluta til verið liðinn er úrskurður ríkisskattstjóra hefði verið kveðinn upp. Var talið að 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 hefði ekki átt við í málinu og því hefði gilt sex ára frestur 1. mgr. ákvæðisins til endurákvörðunar opinberra gjalda S hf. Þá byggði S hf. í þriðja lagi á því að félaginu hefði verið heimilt að nýta yfirfæranlegt tap F ehf. í skattskilum sínum fyrir tiltekið gjaldár sem og að færa til gjalda allan kostnað vegna lántöku félagsins. Í því sambandi var rakið að kaup F ehf. á hlutum í S hf. áður en samruni félaganna átti sér stað hefðu eingöngu verið gerð í því skyni að færa eignarhald að S hf. í hendur þeirra, sem fyrir hefðu átt stærstan hlut í félaginu. Í þessu skyni hefði F ehf. stofnað til verulegra skulda sem færðust til S hf. við samrunann, en nær engar eignir og hefði það leitt til þess að eigið fé S hf. lækkaði verulega. Hefði samruninn ekki haft neinn venjulegan eða eðlilegan rekstrartilgang og taldi Hæstiréttur að þegar af þeirri ástæðu hefði ekki verið fullnægt skilyrðum 1. mgr. 54. gr. laga nr. 90/2003 til að flytja skattalegt tap F ehf. til S hf. Þá var talið að þær skuldir sem F ehf. hefði stofnað til vegna kaupa á hlutum í S hf. tengdust ekki eftir samrunann rekstri S hf. þannig að þær væru samkvæmt 1. tölulið 1. mgr. 31. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 49. gr. laganna frádráttarbærar í skattskilum S hf. Því var ekki fallist á að S hf. hefði verið heimilt færa til frádráttar kostnað vegna skulda sem fluttust til hans við samrunann. Loks færði S hf. rök fyrir því að fella ætti niður 25% álag sem ríkisskattstjóri beitti á vantalda skattstofna S hf. við endurákvörðun gjalda félagsins, en talið var að ríkisskattstjóra hefði verið þetta heimilt á grundvelli 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Að því er varðaði varakröfu S hf. taldi Hæstiréttur ákvæði 3. töluliðar C. liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 5. tölulið 1. mgr. 8. gr. stæðu kröfunni í vegi. Var Í því sýknað af kröfu S hf.

Fyrir Hæstarétti snérist ágreiningur aðila um þá ákvörðun yfirskattanefndar um að fella niður gjaldfærslu rekstrarkostnaðar í framtölum félagsins R, vegna húsnæðis sem var meðal annars nýtt sem íbúðarhúsnæði fyrir eigendur félagsins, S og eiginkonu hans. R þótti ekki hafa fært sönnur á að umrætt húsnæði hefði verið nýtt til öflunar tekna í rekstri félagsins, til að tryggja slíka tekjur eða halda þeim við. Var R því óheimilt að gjaldfæra kostnað og afskriftir vegna fasteignarinnar sem rekstarkostnað samkvæmt 1. mgr. 31. gr.laga nr. 75/1981. Var Í því sýknað af kröfum S.

Í ársbyrjun 1993 var ákveðið á hluthafafundi S hf. að hækka og síðan lækka aftur hlutafé í félaginu. Í kjölfarið ákvað stjórn félagsins að lækkunarfjárhæðin yrði greidd hluthöfum, sem allir tengdust fjölskylduböndum, með útgáfu skuldabréfa, sem voru vaxta- og afborgunarlaus til 12 ára. S hf. gjaldfærði síðan árleg afföll af skuldabréfunum í rekstrarreikningum félagsins auk þess sem þau voru skuldfærð í ársreikningum félagsins. Með úrskurði skattstjórans í Reykjavík 18. desember 2001 voru gjaldfærslur affallanna felldar niður gjaldaárin 1996 til 2000 og tekjuskattstofnar félagsins hækkaðir í samræmi við það auk þess sem bætt var við 25% álagi á hækkunina. Niðurstaða skattstjórans var staðfest með úrskurði yfirskattanefndar 24. september 2003 og krafðist S hf. ógildingar á þeim úrskurði. Á það var fallist með Í að skattskil S hf. hefðu verið þannig úr garði gerð að þau tímamörk, sem fram koma í 1. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981 um tekju og eignarskatt, hefðu átt við. Þá var talið að hnökri á málsmeðferð skattstjóra, sem fólst í því að kveða upp tvo úrskurði vegna gjaldársins 1996, hafi ekki átt að leiða til ógildingar á úrskurðinum. Önnur atriði, sem S hf. taldi fela í sér annmarka á meðferð málsins á stjórnsýslustigi, voru einnig talin haldlaus. Á það var fallist með Í að afföll af skuldabréfunum hefðu ekki getað talist til kostnaðar við að afla eða ávaxta fé í rekstri félagsins, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 31. gr. laga nr. 75/1981, heldur hafi verið um að ræða útgjöld, sem leiddu af því að losa fé til hluthafanna. Afföllin hefðu því fallið utan við heimild ákvæðisins til að draga kostnað frá tekjum af rekstri. Þá var talið að sú ráðstöfun að greiða lækkun hlutafjárins með þeim hætti sem gert var hefði verið verulega frábrugðin því sem almennt gerðist í slíkum skiptum og ekki væri ástæða til að ætla að til þeirra hefði komið milli óskyldra aðila. Yrði að telja ljóst að tilgangurinn með þeirri ráðstöfun hafi fyrst og fremst verið skattalegur ávinningur. Því var talið að skattstjóra hefði verið heimilt að skerast í leikinn á grundvelli 1. mgr. 58. gr. laga nr. 75/1981 og lækka gjaldfærðan rekstrarkostnað félagsins á þann hátt sem hann gerði. Þá var hafnað kröfum S hf. um niðurfellingu álags. Var Í því sýknað af kröfum S hf.

Einkahlutafélagið B hafði um nánar tilgreint tímabil fært til gjalda í rekstri sínum kostnað vegna íbúðarhúsnæðis í eigu félagsins, sem stjórnarformaður, sem jafnframt var helmingseigandi B, og framkvæmdastjóri B bjuggu í. Í úrskurði komst skattstjóri að því að B hefði verið óheimilt að færa til gjalda kostnað vegna íbúðarhúsnæðisins og leiddi það til breytinga á gjaldstofni B nánar tilgreind ár bæði að því er varðaði opinber gjöld og virðisaukaskatt. Var gert fjárnám fyrir vangreiddum gjöldum hjá B vegna þessa og krafðist félagið þess í málinu að fjárnámið yrði fellt úr gildi. Talið var að breyting sú sem gerð var á virðisaukaskatti í nefndum úrskurði yrði ekki borin undir dómstóla þar sem endurákvörðun skattsins hafði ekki fyrst verið borin undir yfirskattanefnd í samræmi við fyrirmæli 5. mgr. 29. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt. Þá var talið að af gögnum málsins yrði skýrt ráðið að íbúðarhúsnæðisins hefði ekki verið aflað í því skyni að það nýttist í rekstri B, né hafi það verið nýtt með slíkt fyrir augum. Skipti þá ekki máli þótt þeir einstaklingar sem húsnæðið höfðu til umráða hefðu staðið skil á leigu til B. Var B því óheimilt að draga kostnað tengdan húsnæðinu frá tekjum sínum og var kröfu B um að fjárnám vegna skattakröfunnar yrði fellt úr gildi því hafnað.

J krafðist þess aðallega að fjárnám sem sýslumaður hafði gert hjá henni til tryggingar kröfu tollstjóra yrði fellt úr gildi en til vara að fjárhæð kröfunnar yrði lækkuð. Var krafan til komin vegna endurákvörðunar skattstjórans í Reykjavík á opinberum gjöldum tiltekins sameignarfélags vegna ársins 1998 en J var einn eigenda sameignarfélagsins. Þeirri ákvörðun hafði verið skotið til yfirskattanefndar sem tók hluta af kröfunum til greina. Ekki var fallist á að annmarkar á málsmeðferð leiddu til þess að úrskurðurinn yrði ógiltur af þeim sökum. Þá þótti J ekki hafa sýnt fram á að sá reikningsskilamáti að færa tekjur, sem runnið hefðu til sameignarfélagsins vegna sölu á öðru félagi í eigu sömu aðila, sem fjármuni í vörslum fyrrgreinda félagsins tímabundið og frádráttarbær gjöld í skattskilum þess. Auk þessa var ekki fallist á að það leiddi til óréttmætrar tvísköttunar sömu tekna ef kröfum hennar yrði hafnað. Að lokum var talið að skilyrði hefðu verið til að beita álagi á hinn endurákvarðaða skattstofn samkvæmt 2. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981 um tekjuskatt og eignarskatt og að ekki hafi verið fyrir hendi sú aðstaða að fella álagið niður samkvæmt 3. mgr. ákvæðisins. Var kröfum J því hafnað.

Hlutafélagi um rekstur málflutningsstofu var slitið árið 1996 og sameignarfélag um rekstur stofunnar endurvakið. Við slit hlutafélagsins voru sameignarfélaginu seldar hreinar bókfærðar eignir þess og var kaupverðið greitt með skuldabréfum. Jafnframt var rekstrarlán, sem hlutafélagið veitti sameignarfélaginu, að hluta til endurgreitt með skuldabréfum. Við úthlutun eigna hlutafélagsins komu öll þessi skuldabréf í hlut hluthafanna, hinna sömu og voru félagsmenn í sameignarfélaginu. Deilt var um hvort gjaldfærð vaxtagjöld á rekstrarreikningi sameignarfélagsins vegna vaxta af skuldabréfunum væru frádráttarbær frá tekjum þess. Var fallist á það álit yfirskattanefndar, að þar sem tilgangur umræddra ráðstafana hafi í raun verið sá einn að færa rekstur málflutningsstofunnar aftur í það félagsform, sem hann var áður, og jafnframt að fjármagn það sem gekk til sameignarfélagsins í formi lánsfjár hafi falist í eigin fé þessa rekstrar, verði að virða ætlaðar lánveitingar sem framlagt fé í skilningi skattalaga, en vextir af því séu ekki frádráttarbærir.

M krafðist þess að sá hluti úrskurðar héraðsdóms er laut að ákvörðun skattstjórans um álagningu tekjuskatts og útsvars á sóknaraðila vegna tekjuársins 2001 yrði felldur úr gildi. Tekið var fram að tekjur M umrætt ár, sem mynduðu stofn til útreiknings tekjuskatts og útsvars, hefðu verið fengnar sem laun frá hlutafélagi, bætur úr almannatryggingum og loks sem ellilífeyrir frá Lífeyrissjóðnum Framsýn en sá þáttur nam tæplega fimmtungi af samanlögðum tekjum M. Sakarefni málsins varðaði aðeins álagningu skatts á þennan hluta tekna M og þá einungis að því leyti, sem lífeyrisgreiðslur gætu talist vera vextir, verðbætur og önnur ávöxtun af innborguðum iðgjöldum en M vefengdi ekki að skattur væri réttilega lagður á meginhluta tekna hennar umrætt ár. Í ljósi þess að málsókn M var reist á því að fá skattálagningu endurskoðaða að því er varðaði eitt tiltekið atriði var talið að krafa hennar hefði gengið langt út yfir markmiðið með málsókninni. Var niðurstaða héraðsdóms því staðfest.

G ehf. færði til gjalda um það bil 15 milljónir króna í rekstrarreikningum sínum árin 1994 og 1995 vegna kaupa á lögfræðiþjónustu af H ehf., sem lögmennirnir G og J veittu viðskiptavinum G ehf. en þáðu greiðslur fyrir frá H ehf. Á þeim tíma, sem málið varðaði, var G eigandi að 99% hlut í báðum félögunum. Athugun skattstjóra á bókhaldsgögnum H ehf. leiddi í ljós að kostnaður félagsins vegna þjónustu, sem það keypti af G, og launa og launatengdra gjalda, sem það greiddi vegna hans og J, nam samtals 185.000 krónum árið 1994 og 3.799.148 krónum árið 1995. Fyrir álagningu opinberra gjalda gjaldárið 1995 námu eftirstöðvar ónotaðs rekstrartaps H ehf. frá fyrri árum tæplega 19 milljónum króna. Kom því ekki til álagningar tekjuskatts á félagið á árunum 1995 og 1996 vegna tekna þess af þeirri þjónustu, sem var seld G ehf. Í dómi Hæstaréttar segir að eins og atvikum sé háttað verði að ganga út frá því, líkt og gert hafi verið af hálfu skattyfirvalda, að viðskipti félaganna hafi fyrst og fremst komið til vegna þeirra hagsmuna, sem aðaleigandi þeirra hafði af því hjá hvoru félaginu tekjur G ehf. af seldri þjónustu kæmu til skattlagningar. Þá yrði að teljast ljóst að ákvörðun um að greiða þeim G og J fyrir þjónustu, sem var veitt viðskiptavinum G ehf., af reikningi H ehf., hafi fyrst og fremst haft það markmið að mynda viðskipti á milli félaganna með það fyrir augum að nýta rekstrartap H ehf. á móti tekjum G ehf., enda muni viðskiptunum að mestu hafa lokið þegar ónotaða rekstrartapið var upp urið. Séu ekki efni til að draga í efa að áðurnefnd stjórnunar- og eignatengsl milli félaganna hafi þar ráðið úrslitum. Í ljósi alls þessa hafi skipti félaganna verið verulega frábrugðin því, sem almennt gerist í slíkum viðskiptum, og engin ástæða til að ætla að til þeirra hefði komið milli óskyldra aðila. Hafi skattstjóra því verið rétt að lækka gjaldfærðan rekstrarkostnað G ehf. um þær fjárhæðir, sem voru mismunur á því gjaldi, sem félagið innti af hendi til H ehf., og þeim greiðslum, sem runnu frá síðarnefnda félaginu til G og J, sbr. þá meginreglu, sem búi að baki 1. mgr. 58. gr. laga nr. 75/1981.

Skattyfirvöld endurákvörðuðu opinber gjöld H á þeim grundvelli að G, sem starfað hafði hjá honum, hefði verið launþegi hans en ekki verktaki. Ekki var fram komið að G hefði á þeim tíma, sem um ræddi, unnið í þágu annarra en H. Hann hafði fengið greitt tímakaup, þar sem greint var á milli dagvinnu og yfirvinnu, innt af hendi þau verk sem til féllu, verið undir stjórn H og ekki haft afnot af eigin starfstöð. Þótti samband þeirra hafa haft slík einkenni vinnusamnings, að líta yrði á greiðslur H til G sem laun. Var því staðfestur dómur héraðsdóms, þar sem kröfum H um ógildingu og breytingu ákvarðana skattyfirvalda var hafnað.